Xoay quanh vấn đề này, tồn tại một quan điểm rất phổ biến trong giới nghiên cứu khoa học pháp lý và có ảnh hưởng tới nhận thức của nhiều tầng lớp trong xã hội. Đó là không thể đánh thuế đối với thu nhập, tài sản không bất minh. Bởi lẽ, thứ nhất, thuế chỉ điều tiết thu nhập, tài sản có nguồn gốc từ những hành vi hợp pháp. “Ai cũng biết, việc đánh thuế chỉ căn cứ vào thu nhập và tài sản hợp pháp của đương sự. Một khi đã không chứng minh được tính hợp pháp của khối tài sản này thì rõ ràng không thể có cơ sở để xác định mức thuế”(2). Thứ hai, việc thu thuế đối với thu nhập, tài sản bất minh là hợp thức hóa cho những hành vi bất hợp pháp “Nên nghiên cứu các biện pháp thu hồi thông qua thủ tục tố tụng… Vấn đề này mà giải quyết không căn cơ thì vô tình lại hợp thức hóa cho những tài sản bất minh khi có khả năng tài sản do phạm tội mà có lại được giữ lại 55%”(3). Dựa trên các nguyên tắc đã định hình trong lịch sử thuế vụ, việc đánh thuế đối với tài sản, thu nhập bất minh không phân biệt nguồn gốc là thực tế pháp lý rất phổ biến trên thế giới và có cơ sở lí luận và thực tiễn rất vững chắc.
Quan điểm thuế chỉ thu đối với tài sản, thu nhập hợp pháp đã lỗi thời
Không thể phủ nhận quan điểm thuế chỉ thu vào tài sản, thu nhập hợp pháp đã từng khá thịnh hành trong quan điểm lập pháp của nhiều quốc gia. Tuy nhiên, quan điểm này đã dần không còn phổ biến trên thế giới, ít nhất là từ đầu thế kỷ 20. Hiện nay, nhiều quốc gia trên thế giới đã áp dụng việc thu thuế đối với những thu nhập, tài sản bất minh(4). Ở Hà Lan, tất cả các thu nhập có được từ những hoạt động trộm cắp, buôn bán ma túy, lừa đảo, hối lộ đều phải kê khai đánh thuế. Tại Pháp, thu nhập từ hoạt động bất hợp pháp bị đánh thuế tương tự như thu nhập từ các hoạt động hợp pháp. Tại Thụy Điển, thuế được thu đối với toàn bộ thu nhập mà doanh nghiệp có được không phân biệt nguồn gốc.
Có thể quan sát kỹ hơn qua lịch sử pháp chế thuế ở Hoa Kỳ, quốc gia điển hình và đi đầu trong việc bác bỏ nguyên tắc thuế chỉ thu vào các thu nhập, tài sản hợp pháp. Dù Tu chính án số 16 của Hiến pháp Hợp chủng quốc Hoa Kỳ năm 1913 vẫn ghi nhận: Quốc hội có quyền thu thuế đối với mọi thu nhập hợp pháp, thì chỉ 3 năm sau, năm 1916 và duy trì cho đến nay, Quốc hội Hoa Kỳ đã loại bỏ từ “hợp pháp”(lawful) ra khỏi nội dung Tu chính án 16: “Nghị viện Liên Bang có quyền ban hành và thu các khoản thuế thu nhập có từ bất cứ nguồn nào”(5). Không có tài liệu chính thức nào từ Quốc hội Mỹ giải thích sự thay đổi này. Tuy nhiên, người ta cho rằng, hệ thống chính trị là lý do chính khiến Quốc hội Mỹ chấp nhận việc thu thuế vào tài sản, thu nhập mà không quan tâm tới nguồn gốc của chúng. Thật vậy, do Hoa Kỳ là quốc gia liên bang, mỗi bang có hệ thống pháp luật độc lập, nên một hành vi hợp pháp ở bang này lại có thể là không hợp pháp ở bang khác. Do đó, về mặt thực tiễn, để bảo đảm nguồn thu ngân sách cho Chính quyền Liên bang, Quốc hội đã chấp thuận các khoản thuế thu nhập có tính độc lập, không bị lệ thuộc vào nguồn gốc phát sinh thu nhập(6).
Một điểm thú vị là sự bảo vệ và phát triển nguyên tắc đánh thuế vào mọi nguồn thu nhập (hợp pháp và không hợp pháp) lại gắn chặt với quá trình đấu tranh của Tòa án Hoa kỳ với các hành vi tham nhũng và hối lộ. Tòa án Hoa Kỳ đã đưa ra nhiều lập luận để củng cố cho nguyên tắc thuế được thu với thu nhập từ mọi nguồn. Chẳng hạn, trong vụ án tham nhũng, một công chức đã lập luận rằng anh ta không có nghĩa vụ thuế đối với số tiền biển thủ, vì số tiền này không phải là thu nhập, anh ta luôn có nguy cơ phải trả lại ngân quỹ thì Tòa đã nhận định: Thu nhập theo Tu chính án 16 phải được hiểu là toàn bộ thu nhập, chứ không phải là thu nhập ròng, do đó anh ta phải có nghĩa vụ thuế đối với khoản tiền biển thủ này (vụ kiện năm 1961 của Ông James với Hoa Kỳ(7)).
Ngay ở Việt Nam, trong pháp luật thuế thực định, việc thu thuế cũng không căn cứ vào tính hợp pháp của tài sản, thu nhập. Ví dụ, Luật Thuế sử dụng đất phi nông nghiệp 2010 vẫn kế thừa các quy định trước đây khi cho phép nếu chưa được cấp giấy chứng nhận quyền sử dụng đất, hoặc đất đang có tranh chấp thì người nộp thuế là người đang sử dụng đất trên thực tế(8). Tương tự, các luật thuế cũng không đặt vấn đề trả lại số thuế đã thu từ những hoạt động, thu nhập mà sau khi đã kê khai nộp thuế thì bị phát hiện là có nguồn gốc từ sự vi phạm pháp luật.
Cơ sở của nguyên tắc thu thuế đối với tài sản bất minh
Tựu chung lại, nguyên tắc quyền thu thuế của nhà nước đối với mọi khoản thu nhập bất kể nguồn gốc được dựa trên cơ sở sau:
Thứ nhất, thuế được thu dựa vào khả năng nộp thuế chứ không phải dựa vào tính hợp pháp của hành vi, thu nhập, tài sản. Khả năng nộp thuế được hiểu là người nộp thuế có khả năng trang trải số tiền thuế cho Nhà nước. Để hiểu rõ hơn cơ sở này cần thấy rằng nghĩa vụ thuế phát sinh là dựa trên “sự kiện dẫn đến nghĩa vụ phải trả thuế. Sự kiện này có thể là một hành vi pháp lý hay một tình trạng kinh tế”(9). Như vậy, để thiết lập các quy định thuế, tình trạng kinh tế của người nộp thuế mới là mối quan tâm hàng đầu trong việc lựa chọn việc có thu thuế hay không. Các thẩm phán Hoa Kỳ lập luận rằng, một đồng tiền dù có nguồn gốc như thế nào thì khi được sử dụng vẫn có sức mua như nhau. Với ý nghĩa đó, sẽ là không công bằng trong lĩnh vực thuế nếu thu nhập từ một hoạt động hợp pháp lại bị đánh thuế trong khi lại mặc định rằng những người đang trục lợi mạnh mẽ từ hoạt động không hợp pháp lại được miễn thuế.
Chính khi hệ thống thuế được thiết kế trên cơ sở khả năng nộp thuế thì mới xác lập và bảo đảm được tính đạo lý của thuế. Điều này ngược lại với quan điểm cho rằng chỉ thu thuế đối với tài sản, thu nhập hợp pháp thì thuế mới có tính đạo lý, theo đó, Nhà nước không thể “ăn chia” tài sản có từ nguồn gốc bất hợp pháp, Nhà nước chẳng khác nào hợp pháp hóa cho một hành vi phạm pháp. Quan điểm đó thực ra chưa chính xác. Việc thu thuế không đồng nghĩa với sự thừa nhận của Nhà nước về tính hợp pháp của hành vi, thu nhập, tài sản. Bởi lẽ, về mặt logic, nộp thuế không phải là một bằng chứng để chứng minh tính hợp pháp của hành vi. Thuế phát sinh trên cơ sở hành vi của người nộp thuế, nên không thể đánh đồng hệ quả với nguyên nhân của hành vi được. Một án lệ ở Pháp đã cho thấy, khi một thầy lang lập luận rằng hành vi khám bệnh của mình phải được Chính quyền thừa nhận vì hàng năm ông ta vẫn nộp thuế đầy đủ thì Tòa án đã bác bỏ với lập luận chính rằng: Mục đích của việc nộp thuế không phải là để chứng minh tính hợp pháp của hành vi mà là để đóng góp cho Nhà nước trên cơ sở năng lực tài chính của người nộp thuế.
Thứ hai, việc nộp thuế là nghĩa vụ của người nộp thuế đối với nhà nước. Căn cứ làm phát sinh nghĩa vụ tài chính này là dựa trên mối quan hệ mang tính chính trị giữa Nhà nước với các tổ chức, cá nhân trong xã hôi, tức là một nghĩa vụ đóng góp tài chính cho Nhà nước, chứ không phải là một nghĩa vụ được phát sinh trên cơ sở chuyển giao tài sản theo quan niệm của pháp luật dân sự. Những người theo quan điểm thuế phải đánh trên thu nhập, tài sản hợp pháp thường dựa trên một logic của việc chuyển dịch tài sản từ người nộp thuế sang Nhà nước phải bảo đảm đúng những căn cứ pháp lý của Bộ luật dân sự để tạo nên tính hợp pháp của hành vi chuyển dịch sở hữu. Theo đó, người chủ sở hữu tài sản mới là người có quyền chuyển quyền sở hữu(10), cũng tức là những ai không có đủ cơ sở cho quyền sở hữu hợp pháp tài sản đều không thể thực hiện việc chuyển dịch sở hữu tài sản, thu nhập cho Nhà nước dưới mọi hình thức, kể cả thuế. Tuy nhiên, trong lý thuyết thuế hiện nay, người ta quan niệm pháp luật thuế có tính độc lập, để có thể xử lý các vấn đề theo một cách thức đặc thù, mà không cần phải tuân theo các quy định của luật dân sự, luật thương mại để xác định tính chất pháp lý của một hoạt động chịu thuế(11). Sở dĩ Luật Thuế không phải chịu sự quy chiếu về Luật Dân sự, Thương mại là vì, xét về logic, quan hệ thuế giữa Nhà nước và người nộp thuế, mặc dù về hình thức rất giống với một sự chuyển dịch, phân phối tài sản, là quan hệ thu nộp không dựa trên sự thỏa thuận, không dựa trên ý định của người nộp thuế. Vì vậy, không thể coi nghĩa vụ đóng thuế tương đương với việc định đoạt tài sản, chuyển giao quyền sở hữu như trong Luật Dân sự để áp dụng nguyên tắc của ngành luật này vào việc quyết định có thu hay không thu thuế theo tính chất, theo nguồn gốc của tài sản, thu nhập.
Thứ ba, việc thu thuế vào các tài sản bất minh cần dựa trên cơ sở tính hiệu quả của việc áp dụng pháp luật. Thật vậy, dễ dàng tìm kiếm dấu vết của việc không kê khai thuế hơn là dấu vết của tham nhũng. Việc xác minh một tài sản, thu nhập là bất hợp pháp không phải là một công việc dễ dàng. Tại nhiều nước, tồn tại nguyên tắc là cơ quan nhà nước có nghĩa vụ phải chứng minh tính hợp pháp của một tài sản, thu nhập được kê khai bởi người nộp thuế. Ví dụ, tại Hoa Kỳ, người nộp thuế có “quyền im lặng” là quyền Hiến định theo Tu chính án số 5 để không phải tiết lộ thông tin về thu nhập, tài sản. Nghĩa vụ chứng minh thuộc về nhân viên thuế vụ. Những cuộc điều tra như vậy thường rất tốn kém do phải truy xuất tìm kiếm lịch sử tài chính, đầu tư, dòng tiền của người nộp thuế. Nhiều trường hợp chi phí cho những cuộc điều tra như vậy còn lớn hơn số tiền có thể thu được(12). Ngay Luật Phòng, chống tham nhũng 2018, Điều 49 cũng chỉ giới hạn việc kết quả xác minh là tính trung thực, rõ ràng trong kê khai hoặc trong giải trình, tức là chỉ xác định những yếu tố thuộc về chủ quan của người kê khai, chứ cũng không thể kết luận về tính hợp pháp hay không hợp pháp của tài sản. Do đó, hệ quả là biện pháp chế tài theo Điều 93 là tài sản tham nhũng phải được thu hồi, trả lại cho cho chủ sở hữu hoặc tịch thu chỉ có thể thực hiện được khi cơ quan có thẩm quyền chứng minh được đó là tài sản, thu nhập có nguồn gốc từ hành vi tham nhũng. Về mặt thực tiễn, trong suốt thời gian chờ một kết luận về nguồn gốc của tài sản, thu nhập thì những tài sản, thu nhập đó không hề phải chịu bất kỳ sự điều chỉnh nào của pháp luật về phòng chống, tham nhũng. Đó là lý do, theo kinh nghiệm các nước, trong thời gian này việc thu thuế nên được thực hiện để tránh thất thoát số tài sản bất minh và sau khi chứng minh được số tài sản này là do hành vi tham nhũng mà có thì nó sẽ bị tịch thu.
Nhìn chung, mặc dù giải pháp đánh thuế đối với tài sản bất minh chưa được Quốc hội chấp nhận trong Luật Phòng, chống tham nhũng năm 2018, nhưng xét về mặt khoa học pháp lý và kinh nghiệm quốc tế, giải pháp này vẫn rất cần được nghiên cứu sâu hơn để có nhận thức thống nhất về hiệu quả của nó trong công tác phòng chống tham nhũng, vốn còn rất nhiều thử thách ở nước ta./.
Chú thích:
(1) Tại kỳ họp thứ 6, Quốc hội khóa XIV, chỉ có 156/456 (32,16%) đại biểu đồng ý với phương án thu thuế vào tài sản bất minh, 209/456 (43,09%) đại biểu tán thành phương án tố tụng tại Tòa án. Truy cập tại https://vov.vn/chinh-tri/quoc-hoi/chua-bo-sung-quy-dinh-xu-ly-tai-san-khong-ro-nguon-goc-840852.vov;
(2) Lê Hồng Sơn, Lý do nào đánh thuế tài sản bất minh, truy cập tại http://baodatviet.vn/dien-dan-tri-thuc/ts-le-hong-son-ly-nao-danh-thue-tai-san-bat-minh-3355221/;
(3) Xem tại: http://vneconomy.vn/trai-chieu-quan-diem-xu-ly-tai-san-bat-minh-20180531162310503.htm;
(4) Hugh J.Ault,Brian J.Arnold, Comparative income taxation: a structural analysis, Nxb Wolter Kluwer, tr.229;
(5) Văn phòng Quốc hội, Tuyển tập Hiến pháp một số nước trên thế giới,Nxb Thống Kê, 2009, tr 38;
(6) Boris I.Bitker, Taxing income from Unlawful activities, truy cập tại https://digitalcommons.law.yale.edu/fss_papers/2289/;
(7) https://supreme.justia.com/cases/federal/us/366/213/;
(8) Xem Điều 4 Luật thuế sử dụng đất phi nông nghiệp 2010;
(9) André Barilari, Robert Drapé, Lexique fiscal, 2è édition, , Dalloz-Sirey,1997;
(10) Xem các điều từ 193 đến 195 Bộ luật dân sự 2015;
(11) Michel Bouvier, Nhập môn luật thuế đại cương và lý thuyết thuế, Nxb. Chính trị quốc gia, tr.270;
(12) Boris I. Bittker, tlđd.